1 引言
1.1 研究背景和意义
1.1.1 研究背景
近年中国经济的高速发展，涉外活动以及国际贸易往来增加，国民的消费水平也是逐年上升，旅游业也得到了空前的发展，高星级酒店的建设仍会保持继续增长的态势。然后，竞争激烈仍是我国酒店业面临的主要环境之一。第一，高星级酒店的开业数量是不断上升的，这就加剧了酒店之间的竞争。根据资料数据所示，2018 年加速增长是高端酒店市场的直观表现，最近三年国际高端酒店就增加了 116 家，国内高端的品牌酒店在供给上同比去年新增达到 90%，在客房的规模上同比去年新增 120.58%，高端酒店的其他类型房量也同样实现了增长。①第二，中央为改进工作作风早在 2013 年就出台了八项规定，社会各界都在不同程度上受到了影响。随后光盘行动、杜绝舌尖上的浪费、厉行节约等活动的开展，使节约的思想深入人心。特别是政府官员，在此项政策的监督下，在酒店的消费行为受到了全面的控制，导致我国酒店业的业绩呈现明显的颓势，而以政府官员、公务消费为主要消费对象的高星级酒店，营业额更是急转直下。
1.1.1 研究背景
近年中国经济的高速发展，涉外活动以及国际贸易往来增加，国民的消费水平也是逐年上升，旅游业也得到了空前的发展，高星级酒店的建设仍会保持继续增长的态势。然后，竞争激烈仍是我国酒店业面临的主要环境之一。第一，高星级酒店的开业数量是不断上升的，这就加剧了酒店之间的竞争。根据资料数据所示，2018 年加速增长是高端酒店市场的直观表现，最近三年国际高端酒店就增加了 116 家，国内高端的品牌酒店在供给上同比去年新增达到 90%，在客房的规模上同比去年新增 120.58%，高端酒店的其他类型房量也同样实现了增长。①第二，中央为改进工作作风早在 2013 年就出台了八项规定，社会各界都在不同程度上受到了影响。随后光盘行动、杜绝舌尖上的浪费、厉行节约等活动的开展，使节约的思想深入人心。特别是政府官员，在此项政策的监督下，在酒店的消费行为受到了全面的控制，导致我国酒店业的业绩呈现明显的颓势，而以政府官员、公务消费为主要消费对象的高星级酒店，营业额更是急转直下。
随着人们生活水平的上升，现在的用工成本呈现逐年增加趋势，往年对于劳动力成本低廉方面的红利是越来越小了。同时，物价水平的上升导致原材料成本也是不断攀升。但是，由于市场供给增加和竞争的激烈，使得客房收入的增长水平难以高于其他成本的增长，这就意味着酒店的利润空间大大的缩减了。更加值得重视的是，通过资料统计显示，近些年外资三星级以上的品牌酒店进驻国内市场的势头是更加迅猛，这些外资酒店有着更先进的管理理念，更加科学的管理团队，更高的管理水平，对国内的酒店无疑是提出了更大的挑战。可见，在增速减缓的经济发展形势、迅猛加速的高星级酒店扩张、政策环境影响的多重打击下，再加之酒店利润空间的缩减和科学成本管理水平的缺乏，高星级酒店面临的窘境不言而喻。我国星级酒店面临这样的形势，要想在市场竞争中立于不败之地，科学的成本管理无疑是提高自身发展的重要砝码。
20 世纪 90 年代以来作业成本管理在发达国家的企业管理中应用不断增长，在制造业中的应用较多。然而，作业成本管理在酒店业应用的相关理论，案例方面的研究并不多，实务界酒店业管理的需要与理论界的相关研究不能得到很好的匹配。但是酒店业普遍存在间接费用高、产品多样的特点，这是符合作业成本管理适用条件的。因此酒店业应用作业成本管理对企业自身经营效率的提高，管理水平的提升是多有助益的。本文将在借鉴国内外文献研究成果的基础上，探讨 GLYT酒店应用作业成本管理的方案设计，以及拟实施后实现的预期效果，并提出相应的保障措施。
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2 作业成本管理理论概述
20 世纪 90 年代以来作业成本管理在发达国家的企业管理中应用不断增长，在制造业中的应用较多。然而，作业成本管理在酒店业应用的相关理论，案例方面的研究并不多，实务界酒店业管理的需要与理论界的相关研究不能得到很好的匹配。但是酒店业普遍存在间接费用高、产品多样的特点，这是符合作业成本管理适用条件的。因此酒店业应用作业成本管理对企业自身经营效率的提高，管理水平的提升是多有助益的。本文将在借鉴国内外文献研究成果的基础上，探讨 GLYT酒店应用作业成本管理的方案设计，以及拟实施后实现的预期效果，并提出相应的保障措施。
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1.2 文献综述
1.2.1 关于作业成本管理理论的文献回顾
20 世纪 30 年代末，美国会计学家 Eric Kohler 在对水力发电的成本研究中发现，材料与人工等直接成本在总成本中的比重并不高，真正较高的成本体现在设备等间接成本。这与传统的“直接成本比间接成本在总成本中的比重高”的观点是不符的，这是作业成本法（ABC）的思想起源。之后，教授 George J. Staubus（1971）发展了 ABC 理论，更加全面系统地讨论与研究了作业、作业会计等相关的理论。由于当时计算机硬件等条件受到限制，很难得到具体的应用，所以这已经算得上是作业会计研究史中的珍贵著作了。
作业成本的核算方法是作业成本管理（ABCM）的应用基础，20 世纪 90 年代以来逐步产生了很多关于作业成本管理的专著。Vijay Govindarajia，John k·shark(1993)出版了专著《战略成本管理：获取竞争优势的新工具》一书，该书的主要思想是将“内向型”的成本管理转向“外向型”的成本管理发展。不能将作业成本思想仅仅局限在成本的节约上，而应在企业的战略改进上发挥更大的作用，从而实现企业的整体竞争优势。
1.2.1 关于作业成本管理理论的文献回顾
20 世纪 30 年代末，美国会计学家 Eric Kohler 在对水力发电的成本研究中发现，材料与人工等直接成本在总成本中的比重并不高，真正较高的成本体现在设备等间接成本。这与传统的“直接成本比间接成本在总成本中的比重高”的观点是不符的，这是作业成本法（ABC）的思想起源。之后，教授 George J. Staubus（1971）发展了 ABC 理论，更加全面系统地讨论与研究了作业、作业会计等相关的理论。由于当时计算机硬件等条件受到限制，很难得到具体的应用，所以这已经算得上是作业会计研究史中的珍贵著作了。
作业成本的核算方法是作业成本管理（ABCM）的应用基础，20 世纪 90 年代以来逐步产生了很多关于作业成本管理的专著。Vijay Govindarajia，John k·shark(1993)出版了专著《战略成本管理：获取竞争优势的新工具》一书，该书的主要思想是将“内向型”的成本管理转向“外向型”的成本管理发展。不能将作业成本思想仅仅局限在成本的节约上，而应在企业的战略改进上发挥更大的作用，从而实现企业的整体竞争优势。
作业成本管理应用的成功案例在实务当中越来越多，所以也为作业成本管理思想的应用迎来了更加快速的发展时期。Gary Cokins（2007）研究认为酒店业具有应用作业成本法的适用条件，并系统地介绍了作业成本在酒店业的应用。LarryRobinson（2009）认为，作业成本管理是对成本管理提出的一种全新的理念与方法，实务当中作业成本管理的应用主要是通过运用作业成本核算的信息以及作业流程中的作业信息，帮助企业进行决策以提高管理水平。
1993 年以来我国对作业成本法的研究逐渐兴起，主要是在国外学者先进研究成果的基础上进一步的学习探索。厦门大学教授余绪缨（1994）对作业成本法的内涵以及作业成本体系等理论作出了解释，为我国会计和管理学界对作业成本管理的研究奠定了坚实的理论基础。
1993 年以来我国对作业成本法的研究逐渐兴起，主要是在国外学者先进研究成果的基础上进一步的学习探索。厦门大学教授余绪缨（1994）对作业成本法的内涵以及作业成本体系等理论作出了解释，为我国会计和管理学界对作业成本管理的研究奠定了坚实的理论基础。
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2 作业成本管理理论概述
2.1 作业成本法与作业成本管理的概念界定
就现在对作业成本法和作业成本管理的研究情况来看，还并没有达成共识，对此没能给出一个明确而完整的概念和解释，然而对于它的含义也是不断变化的，是因时而异的，它紧紧跟随着时代的步伐和需求，定义界定也不断地得以修订和明确。
2.1.1 作业成本法的含义
上世纪 30 年代末，美国会计学家 Eric Kohler 研究得出，在水力发电的生产过程中，直接材料和直接人工在总成本中的比重其实很低，反而间接费用在总成本中的比重很高。而传统的成本核算方法对于间接费用的分配，运用到这种情况的成本核算中，会歪曲成本发生的本质。因此，如何更加合理的分配间接费用引发了学者们的思考。这就是作业成本思想的起源。
作业成本计算的引入，可以解决传统的以直接人工、机器小时等一刀切的方法来分配间接费用的弊端，而是以“作业”作为分配制造费用的基础。库珀和卡普兰教授提出，作业是一种消耗资源的活动，作业是因为产品产生的，而作业又要耗用资源，成本则是由隐藏在后的推动力所引起的，这种推动力即是成本动因。
安东尼﹒A﹒罗伯特（2006）指出作业是作业成本法的核心，对作业耗用的资源按照资源动因进行确认与计量，再根据作业动因将作业成本分配入相应成本对象的成本核算方法。
就现在对作业成本法和作业成本管理的研究情况来看，还并没有达成共识，对此没能给出一个明确而完整的概念和解释，然而对于它的含义也是不断变化的，是因时而异的，它紧紧跟随着时代的步伐和需求，定义界定也不断地得以修订和明确。
2.1.1 作业成本法的含义
上世纪 30 年代末，美国会计学家 Eric Kohler 研究得出，在水力发电的生产过程中，直接材料和直接人工在总成本中的比重其实很低，反而间接费用在总成本中的比重很高。而传统的成本核算方法对于间接费用的分配，运用到这种情况的成本核算中，会歪曲成本发生的本质。因此，如何更加合理的分配间接费用引发了学者们的思考。这就是作业成本思想的起源。
作业成本计算的引入，可以解决传统的以直接人工、机器小时等一刀切的方法来分配间接费用的弊端，而是以“作业”作为分配制造费用的基础。库珀和卡普兰教授提出，作业是一种消耗资源的活动，作业是因为产品产生的，而作业又要耗用资源，成本则是由隐藏在后的推动力所引起的，这种推动力即是成本动因。
安东尼﹒A﹒罗伯特（2006）指出作业是作业成本法的核心，对作业耗用的资源按照资源动因进行确认与计量，再根据作业动因将作业成本分配入相应成本对象的成本核算方法。
我们认为，作业成本法是以作业为中心，将间接费用按照实际耗用资源这种更为合理的分配手段将企业的制造费用进行分摊的一种方法。作业成本法的运行程序可以归纳为这几个步骤：
第一步：计算产品生产所发生的直接材料和直接人工成本。
第二步：将制造费用根据共同的成本动因，汇集于若干个同质成本库。
第三步：将汇集于同质成本库的制造费用，按成本库分摊率分摊到各产品。
第四步：通过从各个成本库归集和分摊的制造费用，计算出单位产品的制造费用。
第五步：根据单位产品的制造费用和直接成本，计算出单位产品成本。
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第一步：计算产品生产所发生的直接材料和直接人工成本。
第二步：将制造费用根据共同的成本动因，汇集于若干个同质成本库。
第三步：将汇集于同质成本库的制造费用，按成本库分摊率分摊到各产品。
第四步：通过从各个成本库归集和分摊的制造费用，计算出单位产品的制造费用。
第五步：根据单位产品的制造费用和直接成本，计算出单位产品成本。
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2.2 作业成本法的核算过程
作业成本管理以作业成本法为基础，因此理解作业成本管理的思想并应用，掌握作业成本法的核算过程是关键。作业成本法的核算思路如图 2-1 所示，也就是作业耗用资源，产品耗用作业。作业成本法的核算程序可概括为以下几个步骤。
作业成本管理以作业成本法为基础，因此理解作业成本管理的思想并应用，掌握作业成本法的核算过程是关键。作业成本法的核算思路如图 2-1 所示，也就是作业耗用资源，产品耗用作业。作业成本法的核算程序可概括为以下几个步骤。
2.2.1 确认和计量各种资源耗费，将资源耗费归集到资源库
资源是为了获取产品所付出的费用，如酒店需要场地来建造客房从而销售，
资源是为了获取产品所付出的费用，如酒店需要场地来建造客房从而销售，
场地需要付出租金，租金就是为了获取客房所付出的费用。资源通俗来说，就是企业内部拥有的全部人、财、物等，但这些资源并不一定就得到了最合理的运用，也就是说会存在无用的消耗。在作业成本法的核心思想下，资源就是成本的来源，是完成作业的重要因素。因此，以资源作为作业成本核算的起点，从价值角度分析，挖掘出形成最终产品有价值的资源消耗，并反映出来作为作业核算的第一步。资源被作业消耗的原因和方式就是资源动因，比如说租金这项资源的资源动因可以是使用场地的面积大小。
资源耗费的项目，有时可以直接归属到具体业务中，如直接材料、水电费、低值易耗品等，但有些项目并不能直接计入特定的业务，那么就需要先计入资源库中。确认和计量企业生产经营过程中的各种资源耗费，然后归集到不同的资源库中，是作业成本核算首要的工作任务。
............................资源耗费的项目，有时可以直接归属到具体业务中，如直接材料、水电费、低值易耗品等，但有些项目并不能直接计入特定的业务，那么就需要先计入资源库中。确认和计量企业生产经营过程中的各种资源耗费，然后归集到不同的资源库中，是作业成本核算首要的工作任务。
3 GLYT 酒店作业成本管理应用的必要性和可行性........................ 20
3.1GLYT 酒店简介.................................. 20
3.1.1GLYT 酒店经营状况................................. 20
3.1.2GLYT 酒店成本管理现状................................ 21
4 GLYT 酒店应用作业成本管理的方案设计....................... 27
4.1GLYT 酒店作业成本体系构建......................................... 27
4.1.1 作业中心建立及认定.............................. 27
4.1.2 资源向作业库的分配........................................ 27
5 GLYT 酒店推进作业成本管理实施的保障措施................................... 40
5.1 完善组织管理体系，确保从决策层高度重视作业成本管理............... 40
5.1.1 引领企业管理者树立现代作业成本管理理念............................ 40
5.1.2 建立科学的管理制度................................. 40
5 GLYT 酒店推进作业成本管理实施的保障措施
5.1 完善组织管理体系，确保从决策层高度重视作业成本管理
5.1.1 引领企业管理者树立现代作业成本管理理念
GLYT 酒店作业成本管理的应用，离不开包括成本核算、预算、决策、控制体系和相关账户账簿设立、报表的设计等一整套完整体系的建立。企业管理者的理念对作业成本管理的应用显得尤为重要。作业成本管理是一个系统工程，它的实行，需要管理者有高度的企业战略眼光，在协调企业生产经营各个方面的基础上，根据作业成本核算的要求，统一指挥推行，才能达到预期目的。企业管理者理解认识作业成本管理应用对酒店的影响和意义，才能让全体员工在思想、制度、执行力上认可并实现作业成本管理的价值。
目前，我国在作业成本管理应用方面的观念还比较落后，许多实务界的人士对此认识还不够，GLYT 酒店也面临此现状。让酒店的经营管理者、财务人员认识到作业成本这种全新的管理方法确实是有效、有用的，才能产生应用的动力。进行作业成本管理，离不开所有职工的积极参与，而不能仅靠会计人员，这样才能体现作业成本管理在提高企业竞争能力的优势。因此，能否把成本管理问题从企业竞争战略高度上去看待，对成本问题进行解决，这成为成功应用作业成本管理的先决条件。
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5.1.1 引领企业管理者树立现代作业成本管理理念
GLYT 酒店作业成本管理的应用，离不开包括成本核算、预算、决策、控制体系和相关账户账簿设立、报表的设计等一整套完整体系的建立。企业管理者的理念对作业成本管理的应用显得尤为重要。作业成本管理是一个系统工程，它的实行，需要管理者有高度的企业战略眼光，在协调企业生产经营各个方面的基础上，根据作业成本核算的要求，统一指挥推行，才能达到预期目的。企业管理者理解认识作业成本管理应用对酒店的影响和意义，才能让全体员工在思想、制度、执行力上认可并实现作业成本管理的价值。
目前，我国在作业成本管理应用方面的观念还比较落后，许多实务界的人士对此认识还不够，GLYT 酒店也面临此现状。让酒店的经营管理者、财务人员认识到作业成本这种全新的管理方法确实是有效、有用的，才能产生应用的动力。进行作业成本管理，离不开所有职工的积极参与，而不能仅靠会计人员，这样才能体现作业成本管理在提高企业竞争能力的优势。因此，能否把成本管理问题从企业竞争战略高度上去看待，对成本问题进行解决，这成为成功应用作业成本管理的先决条件。
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结束语
随着酒店业的快速发展竞争也就愈加激烈，成本核算方法落后、成本核算数据不准确等导致成本信息难以满足管理上需求的矛盾日益凸显，对先进管理手段的需求也越发迫切。坐落于鄱湖之畔的 GLYT 酒店也面临着同样的难题，虽说酒店目前的经营状态良好，但是仍然存在成本信息核算不准确、成本控制手段单一且低效、业务部门及人员考核不准确、成本信息对决策支持性不强等问题。针对这些问题，结合目前先进的作业成本管理理论与应用成果，本文研究了作业成本管理在 GLYT 酒店中的应用。
本文以作业成本管理在 GLYT 酒店的应用为对象，首先对 GLYT 酒店应用作业成本管理的必要性和可行性进行了深入剖析；然后为 GLYT 酒店设计了作业成本体系，为作业成本管理的应用奠定基础；接下来从作业分析、客户盈利性分析、业绩评价三个方面探讨了作业成本管理在 GLYT 酒店的应用的设计方案；最后提出了GLYT 酒店能够顺利应用作业成本管理实现管理上的提升需要具备的保障措施。
由于笔者在能力和知识上的欠缺，以及职位和资源上的限制，本文的一些分析和建议还比较粗糙、略显稚嫩，有许多内容尚待进一步探讨，提出的结论及建议有待实践的检验。因此，希望以后能够有机会对以下两个方面进行更深入的后续研究。
（1）作业成本管理方法对于酒店企业经营管理的其他领域的适用性和具体使用方法有待研究。作业成本管理的应用领域除了本文中介绍的作业分析、客户盈利性分析、绩效考核之外，还可以应用到其他管理方面的领域。例如作业成本管理还可以在作业预算管理、风险管理、多维决策支持等方面应用，但是由于受本人时间不够、研究能力不足等方面的原因，尚未对这些方面进行研究。所以，作业成本管理在 GLYT 酒店其他经营管理领域的应用还有待进一步研究。
（2）GLYT 酒店应用作业成本管理前后的财务数据对比还有待完善。本文在写作的过程中，GLYT 酒店的管理人员及财务人员在财务数据及业务流程等方面给予了大量的支持，提供了大量内部资料以供应用研究。但是，由于目前酒店并没有开始应用作业成本管理，就算应用也需要大量的时间进行前期准备，所以无从获得酒店应用作业成本管理前后的财务数据进行对比分析，因此对应用后的效果有待进一步研究分析。
参考文献（略）