第 1 章 绪论
1.1 研究背景及意义
1.1.1 研究背景
审计属于一项独立的经济监督活动，在社会和经济的发展中起着非常重要的作用。在中国，审计主要分为独立审计、内部审计与政府审计。而在其中拥有会计师审计与民间审计称号的独立审计，指的是注册会计师依照法律接受企业委托，对被审计单位的会计报表以及其他相关资料进行独立审查，然后出具审计报告并发表通过审计报告得出的相关意见的行为。会计师事务所一般都会充当实施审计的主体。对于我国的会计师事务所而言，审计业务是其主要业务，此外还有会计咨询、会计服务业务以及其他法定审计业务。其中，被审计对象大多为我国的非上市公司与上市公司，其内容涵盖了 IPO 审计、季报审计、半年报审计、年报审计与内部控制审计等，其中具体的审计项目相较来说更加广泛。这就是为什么会计师事务所的审计业务成为了我国经济社会积极发展的重要一环并且拥有相当重要地位的原因。
当下我国的资本市场伴随着社会经济的发展逐渐趋于成熟，人们的投资热情和投资意愿也日益高涨，因此，越来越多的关注集中到了上市公司会计信息的质量上，不断提高的审计质量的要求与审计业务的需求也是因此而导致的，公众越来越重视会计师事务所所出具的审计报告。由于审计业务如此重要，对于审计行业的健康发展与审计质量的严格把控，有关监管方也出台了一系列有针对性的政策。最近几年，在注册会计师执业与审计质量控制等方面，国家财政部颁布了众多的指导意见和准则，颁布于 2006 年 11 月 1 日的《中国注册会计师执业准则指南》，于次年 1 月 1 日开始执行，在注册会计师执业中起重要的指导作用。其中所包括的《会计师事务所质量控制准则第 5101 号——业务质量控制》与《中国注册会计师审计准则第 1121 号——对财务报表审计实施的质量控制》在内的关于审计质量控制的准则的出台，规范了会计师事务所的审计质量，使注册会计师在执业中更加重视审计质量。另外，对于注册会计师行业的发展，财政部也相当重视，并在 2009 年颁布了《关于加快发展我国注册会计师行业的若干意见》这一指导方针。根据审计准则的要求，检查被审计单位的财务报告有没有重大错报问题并做出合理但不是绝对的保证，制定与执行相关审计程序是我国审计人员的主要责任；而且自 2012 年开始，我国上市公司的企业内部控制审计报告、年度报告和内部控制评价报告都被证券监管部门要求进行披露。
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1.2 国内外研究回顾
1.2.1 国外研究现状
1.注册会计师审计失败的原因
国外关于审计失败的原因，主要从审计师个人素质、会计师事务所级别、审计过程等方面探寻。Angelo（1981）通过对审计行业的调查和研究，认为审计证据的完备性、审计人员的专业性和谨慎性是审计质量的有力保障。提升审计质量对审计人员有两方面的要求：第一，审计人员应当有发现细节的能力，这取决于其专业知识和经验是否扎实；第二，审计人员应当在发现问题后妥善处理，这取决于其职业道德。Palmrose（1988）发现，会计师事务所被诉讼的次数越多，则表示其审计质量也就越低，也就是两者之间存在着反比关系，审计质量的关键指标可以由被诉讼次数和赔偿金额等因素组成。Beasley（2001）通过大量的案例分析发现，缺少审计证据、审计人员缺乏职业专业性和谨慎性态度是大部分案例被美国证券交易委员会（SEC）判定为审计失败的主要原因。Kilgore（2011）认为注册会计师的个人素质与审计失败存在较大的关联，通过实证研究还发现审计人员个人素质对审计质量的影响，大于会计师事务所质量对审计质量的影响。Apandi（2018）实证分析了印度尼西亚制造业公司影响各因素对审计质量的影响关系，研究发现审计时长过长、公共会计师的参与，都会导致投资人对审计质量产生负面看法，进而导致公司股价出现下滑，因此在上市公司财务审计中应当确定合理的审计时长。
2.注册会计师审计失败的后果
审计失败会造成广大投资者对上市公司财务报表的不信任，进而导致股价下降，给投资者带来账面损失。例如，Eryigit et al.（2019）对土耳其证券市场的研究发现，当注册会计师审计失败，出具虚假的财务报告后，会短期内造成上市公司股价的明显下跌，给投资者带来较大的损失，同时注册会计师及其所在的会计师事务所会被土耳其的证监会调查，并被处罚金钱。可以说明审计失败给投资者、会计师事务所、注册会计师个人都带来了较为严重的损失。
图 4.1 众华会计师事务所审计业务流程图
第 2 章 概念界定与理论基础
2.1 概念界定
2.1.1 审计风险
审计风险主要是指审计人员没有能够采取有效措施发现被审计对象在报表等当中存在的错误或者舞弊行为，进而出具不合理审计意见的概率。
审计风险无法完全被规避，这一风险不单纯来自于被审计对象，也可能存在于审计人员自身。被审计单位因内部各方面因素可能存在错报问题，而注册会计师并不仅仅受客观因素影响造成失误，主观方面也可能导致其出现问题，如缺乏独立性等主观问题。采用不同审计方式也会获取不同结果，方式各有优劣性，需要区别应用。审计风险真实存在，而且无法采取有效措施完全加以规避或者化解，但审计风险能够被预防和有效监控。
审计风险管控必须要形成多方面合作，建立必要机制，有相应法律体系作为支撑，形成规范研究的审计标准。为了提升审计效能，必须健全制度，加强对注册会计师的培养培训，注重于职业素养的提升。
2.1.2 审计失败
审计失败的概念研究成果当中，主要形成两类理论。第一类为注重于审计过程，这一观点支持者较多，简而言之可称之为审计过程观；第二类为注重于审计结果或者审计目标的达成，这种观点称之为审计结果观。
审计过程观认为，注册会计师由于没有全面遵守制定的规则以及要求、没有找出被审计单位财务报表中出现的错报或漏报，进而给出不合理意见，其主要以注册会计师在开展审计活动过程中是不是全面遵从规则等视为标准。
通过审计结果观可总结出，造成审计失败的主要成因在于注册会计师对被审计单位的财务报表审计期间，存在财务报表与实际信息不符的情况，审计活动是以审计结论与实际情况符合为标准。
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2.2 理论基础
2.2.1 GONE 理论
Bologua 等人在 1993 年以美国国内的一家企业的财务舞弊行为与反财务舞弊提出了一个著名的理论。该理论中，企业财务舞弊因素可分为：贪婪（G）、机会（O）、需要（N）以及暴露（E），以上四个因素之间具有紧密的联系，并对财务舞弊的影响程度具有直接决定的重要性。
图 2.1 GONE 理论框架
图 2.1 可以发现，公司的财务舞弊主要源于 4 个因素，可以简单的将 4 个因素分为外部因素和内部因素两部分，其中贪婪和需要是内部因素，而机会和暴露则是外部因素。
贪婪描述了舞弊人员对于不正当利益的渴求，当参与事件的人员道德相对较低时便容易产生舞弊行为。人员的贪婪是舞弊现象发生的主要动力，姜汝艺等（2018）认为只有参与事件的人存在贪婪的心理，他们才会采取舞弊行为，并通过舞弊行为在事件中获得收益。需要则描述了人员或企业潜在的需求，一般认为当个体或企业存在不合理的需要时，便容易采取不恰当的行动，进而导致舞弊事件，例如康美药业为了能够大规模、低成本融资，进行了长期的财务舞弊，给投资人带来了巨大的损失。机会可以分为内部机会和外部机会，内部机会是指给舞弊人员创造了可以以权谋私、进行企业内部舞弊的条件；外部机会则主要与外部审计、部门监管有关，如果审计和监管不严格同样降低了风险，给舞弊人员可乘之机。暴露的含义包括以下两部分；发现舞弊行为、被披露的可能性以及对造假者的惩罚性质和程度。
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第 3 章 注册会计师审计失败原因分析................. 13
3.1 注册会计师方面的原因 ..................... 13
3.1.1 独立性较弱 .................... 13
3.1.2 专业胜任能力较低 .................... 13
第 4 章 众华所对圣莱达审计失败案例分析................ 18
4.1 会计师事务所及上市公司概况 .................... 18
4.1.1 众华会计师事务所概况 ......................... 18
4.1.2 圣莱达公司概况 ...................... 20
第 5 章 针对审计失败的防范对策........................ 29
5.1 注册会计师方面 ........................... 29
5.1.1 强化注册会计师独立性 ............ 29
5.1.2 提升注册会计师专业能力 .................... 30
第 5 章 针对审计失败的防范对策
5.1 注册会计师方面
5.1.1 强化注册会计师独立性
注册会计师在审计中的独立性不足，主要受限于三个方面。第一，与被审计对象存在较深的利益往来，例如孙勇自 2007 年开始为圣莱达公司提供审计服务，圣莱达公司已经成为孙勇的重要客户。第二，注册会计师自身的职业道德水平过低，在个人利益影响下做出了不完整的审计。因此提升注册会计师的独立性，一方面要打破审计人员与审计对象之间的利益关系，另一方面也要加强对注册会计师职业道德的提升。
首先，使用强制轮换制度，打破注册会计师与审计对象之间过于亲密的关系。王玉等（2018）对 A 股上市公司的实证分析研究指出，对于国内规模前 16 位的大型会计师事务所，注册会计师的审计任期与审计质量呈显著正相关，而对于中小规模的会计师事务所以及任期与审计质量呈倒 U 型关系。其含义是指对于大型会计师事务所的注册会计师，其连续为一家企业审计服务的时间越长，其出具的审计报告质量越高。而对于中小型事务所的注册会计师，在审计任期 5 年之内时，审计服务时间越长审计报告质量越高，而当审计任期超过 5 年后，审计服务时间越长，审计报告质量越低。在圣莱达案例当中，2015 年众华会计师事务所营业收入排名全国第 24 名，属于王玉等（2018）研究中规模偏小的类型，注册会计师孙勇已经多次为圣莱达公司提供了审计服务，最终在 2015 年时出现了审计失败，审计任期与审计质量呈现出了倒 U 型的关系，符合王玉等（2018）的研究成果。因此对于信用一般、规模较小的会计师事务所，采取强制轮换制度，明确划分注册会计师与客户的私人关系、工作关系，拒绝客户的不合理要求更有利于保障审计报告质量的提升。从业务来看，在注册会计师向客户提供审计业务的过程中，要尽可能规避影响审计独立性的其他业务，例如咨询业务、融资业务等。
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结论
在资本市场不断发展壮大的今天，投资者大多会依赖会计师事务所所披露的会计信息作为其投资选择的依据，这就使得对会计信息的可靠性和真实性的要求越来越严格。注册会计师行业作为资本市场的“经济卫士”，不得不肩负起保障其会计信息真实可靠、维持市场基本秩序的重担。但是，近年来随着各大小会计师事务所频繁被曝出出于各种原因和目的而导致的审计失败的事件，社会大众越来越无法信任注册会计师乃至整个审计行业的工作质量和个人水平，这严重影响了注册会计师行业的名誉和个人发展。基于此，如何提高注册会计师行业的整体工作质量和工作水平，减少审计失败的发生，使社会大众重拾对注册会计师审计行业的信任，就成了审计行业乃至整个社会市场不得不解决的问题。所以，探究审计失败的原因以及如何有效避免这一选题有着重要的现实作用。
本文通过应用案例分析法，以众华会计师事务所为研究对象，因圣莱达财务造假而导致审计失败这一案例进行分析，选择此案例的原因是该事件是 2019 年经证监会新近披露的失败案例，在此之前很少有人分析过这个企业，具有一定的现实意义；众华会计师事务所“一年两单”的情况（在此之前还有雅百特案）也恰恰说明他存在着很严重的问题，具有很强的研究意义和研究价值；此外，圣莱达财务舞弊的手段也可谓是“出神入化”，利用法律手段和政府补助来为自己实现扭亏为盈的目的，这大大增加了审计难度和审计风险，但与此同时，其也为审计人员在今后的工作中提供了新的思路，在某种意义上也为整个行业的发展作出了一定贡献。通过对圣莱达财务舞弊方式分析众华会计师事务所的失职行为，目的就是将审计失败的主要原因查找出来。
参考文献（略）