所得概念的所得税法法律视角研究

（1）来源说
“来源说”又称为“限制所得说”。“来源说”认为只有连续、永久性取得所得才是所得。国外学者弗里茨?纽马克坚定的支持“所得来源”说，其认为，只有从一个可以获得固定收入的永久性“来源”中取得的收入才应被视为应税所得。①对于来源说，塞尔译曾有过这样的评述：“这个概念源自农业社会收获传统，在那里土地在固定的周期内生产出成果。基于这种概念，对非固定性的收入，特别是对资本本身价值的增值或者所谓的资本收益，不应该增收所得税”。②赫尔曼认为，应税所得应当来自经济与贸易活动，可以由个人任意使用；科恩认为应税所得应当是来自永久性收入来源，具有规则性；诺伊曼指出，应税所得应当来自经济活动，具有循环性。③来源说最早起源于英国,因此在早期的英国税制中，对于意外所得、偶然所得等不征税。德国早期也采用此概念，1891 年《普鲁士所得税法》就是采用严格的“来源”说，认为“所得”仅是一种稳定性“来源”的周期性报酬。
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（二）所得的分类
基于不同的国情和研究角度，各国对所得的分类并不一致，我国学者基于不同的研究角度也做了不同的分类。如张守文教授认为作为征税对象的所得，主要分为四类：经营所得、劳务所得、投资所得和资本利得。⑥刘剑文教授认为所得可以归为五类，即经营所得、财产所得、劳动所得、投资所得和其他所得。⑦马国强教授将所得分为三类，即劳动所得、经营所得和投资所得，这也是经济学要素报酬的分类。⑧黄晓虹教授认为我国个税税目可以分为三类即：劳动所得、资本所得、生产经营所得。⑨结合各位学者的观点，所得大致可以分为以下四类：
1.经营所得
经营所得，也称事业所得、营业利润。是指纳税人通过从事工业、农业、服务业等一切生产经营活动所获得的纯所得。包括企业经营所得如：公司、合伙企业。个人经营所得如个体户、流动商贩等。我国《个人所得税法实施条例（2019 年）》第六条第五款详细列举了经营所得的范围，如个人生产、经营、提供服务等取得的所得。日本税法规定事业所得是指从各种事业中所产生的所得，而这里的事业是指在自己的计算和风险中，以营利为目的，通过对价而连续进行的经济活动。
2.劳动所得
劳动所得，也称劳务所得。是指纳税人通过从事劳务活动，出卖自己的体力或脑力劳动所获得的所得。劳动所得一般分为独立劳动所得，如自由职业者、自由撰稿人、微信公众号以及现在兴起的各种直播等，和非独立劳动所得，亦称雇佣劳动所得，如公司职工、工地工人、以及各种兼职等，表现为雇佣关系，雇员提供劳动，雇主提供报酬。雇佣劳动所得又包括基本所得，如；工资、津贴、奖金和年终加薪等，以及附加福利，如：交通补贴、餐补、医疗、旅游、各种保险等。这些所得既包括货币形式，也包括实物形式。
3.投资所得
投资所得，是指纳税人通过直接或间接投资形式而取得的股息，红利、利息等所得。投资所得一般包括有形和无形资产所得。我们通常说的有形资产又包括实物资产和货币资产。实物资产所得是指让渡该项实物资产的使用权而获得的所得，如出租房屋、出租机器设备等而获得的租金。货币资产所得是指让渡货币的时间价值而获得的所得，如出借货币、进行债权投资而获得的利息、进行股权投资而获得的股息等。无形资产所得主要是指知识产权所得，如专利权所得、商誉的加盟费所得、著作权的版权所得等，因此也称特许权使用费。
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二、我国所得概念的法律梳理及问题

（一）我国税法中所得概念的法律梳理
1.所得概念的法律梳理
本文梳理了我国《个人所得税法》、《企业所得税法》以及相关条例、部门规章、规范性文件共 2600 余条，选取相关法律文件中关于所得和收入的描述，整理成表格，如下表：  

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（二）我国税法中所得概念的问题解析
通过对我国《个人所得税法》和《企业所得税法》以及相关配套法规规章文件的梳理分析，我们可以发现我国相关法律中，对于“所得”的用法存在很多的问题，有的地方用的是“所得”，有的地方用的是“收入”，使用不规范，对所得界定不明确，税务总局对“所得  ”的解释性文件、批复过多，严重影响了法律的严肃性、稳定性，损害了纳税人的权利。具体来说有如下问题：
1.所得概念的使用不尽规范
所得税是建立在所得的基础上，而我国所得税法律文本中并没有界定所得的概念，没有规定什么是“所得”，而是直接使用“所得”这个概念，从而规定所得的范围，哪些属于所得，如工资、薪金所得、稿酬所得等。正因为此，才导致所得税法中，对所得的使用不规范、使用混乱。例如上表序号 18 处，《税务总局发布个人所得税自行纳税申报办法(试行)》（以下简称《办法》）第八条规定计算应税所得额时，工资、薪金所得的计算方法是按照未减除费用（每月 1600 元）及附加减除费用（每月 3200 元）的收入额计算，而当时的《个人所得税法》（2005 年修正）中第六条规定工资、薪金所得的计算方法是以每月收入额减除费用一千六百元后的余额，为应纳税所得额。《办法》中对应税所得的规定与《个人所得税法》中的规定可以说是天壤之别，《办法》中认为收入即所得，不需要考虑减除费用，而《个人所得税法》中认为所得需要减除法定费用，这对于计算所缴所得税具有至关重要的影响。当然该《办法》的效力较低，且明显与法律条文的规定相抵触，其效力自是毋庸赘述。再如上表 14 处，《企业所得税法》（2018 年修正）第一条、第三条分别用的是取得的收入、所得缴纳企业所得税，这不免让人产生疑问到底是就“收入”缴纳企业所得税，还是就“所得”缴纳企业所得税呢？

（一）税法文本中所得概念的统一化
1.所得概念理论界定的统一化
目前世界各国关于“所得概念”的理论学说，主要是“来源说”和“净增值说”。如前文分析，“来源说”由于不适应现代经济发展日趋多样化的趋势，逐渐被大多数国家所摈弃，转而采取“净增值说”。从主要国家的所得税法律制度的具体规定看，如美国、日本，均是按照“净增值说”来设计所得税的法律制度。早期英国、加拿大和澳大利亚的法院采取严格的来源说，但是后来逐渐被制定法所推翻。
所得税在大多数欧美国家为第一大税种，主要源于“净增值说”的法律制度设计，经济形式的多样化伴随着应税项目的扩大化，“净增值说”几乎囊括了所有的收入，包括固定的收入和非固定的收入，经营性收入和非经营性收入。③“净增值说”不仅符合经济形式多样化的趋势，而且在于其只对净增值部分征税，不涉及本体财产。

结语
所得税因其注重量能课税，最大限度的实现税收公平，在世界大多数国家，不论是发达国家还是在发展中国家，都扮演着愈来愈重要的角色，发挥着举足轻重的作用。其作为国家获得财政收入的一种重要方式，在保障国家财政收入方面有着重要的地位，与此同时，

所得税也是对社会财富的再次分配，是促进社会公平的重要手段。所得税一直被誉为“良税”，在缩小社会贫富差距，促进社会分配公平有着独特的功能，逐渐成为许多国家的主要税种。
“所得”作为所得税的核心，如何合理的界定“所得”，一直是法学和经济学研究的对象。然而，几乎各国所得税法均未对所得概念作出界定。本文在前辈研究的基础上，探析所得的理论概念，认为净增值概念更适合现代所得来源的多样化的趋势，即有净收益、即为所得。关于所得是否需要征税，则需要采用可税性原理进行分析，看是否具有公益性、营利性等。